Nel nostro ordinamento tributario convivono due differenti regimi in materia di sanzioni amministrative tributarie a carico di enti con personalità giuridica, quali ad esempio le s.p.a. o le s.r.l.

L'art. 7 del decreto legge 269/2003 ha introdotto una responsabilità esclusiva in capo alla società, o all’ente dotato di personalità giuridica, per quanto attiene le sanzioni amministrative relative al rapporto fiscale proprio della stessa.

Pur tuttavia, questa disposizione deve essere letta unitamente al regime sanzionatorio già precedentemente in vigore, di cui  art. 9 del decreto legislativo 472/1997, il quali trova applicazione laddove compatibile, ed in forza del quale “quando più persone concorrono in una violazione, ciascuna di esse soggiace alla sanzione per questa disposta”.

In altri termini, mentre ante l’introduzione del regime di esclusività della sanzione operata dall’art. 7 appena menzionato, l’Agenzia delle Entrate era legittimata ad estendere la soggettività passiva delle sanzioni amministrative irrogate in sede di accertamento della società ai relativi amministratori, con l’introduzione delle nuove disposizioni ciò è possibile solo laddove compatibile con queste ultime.

Il punto, quindi, è distinguere situazioni nelle quali le sanzioni amministrative tributarie sono esclusivamente a carico dell’ente, da quelle nelle quali vi è un concorso di responsabilità dell’organo amministrativo. Su tale questione è intervenuta la Corte di Cassazione con l’ordinanza 25530/2021, confermando un orientamento già espresso in precedenti pronunce, una fra tutte l’ordinanza 12334/2019 secondo cui “in materia di sanzioni amministrative tributarie vige il principio (mutuato dal diritto penale) della responsabilità personale dell'autore della violazione” ex art. 2, comma 2, del d. lgs. 472/1997. L’art. 7 del d.l. 269/2003 citato, opererebbe in deroga a tale principio, nel presupposto che “la persona fisica, autrice della violazione, abbia agito nell'interesse e a beneficio della società rappresentata o amministrata”; “viceversa, qualora risulti che il rappresentante o l'amministratore della società con personalità giuridica abbiano agito nel proprio esclusivo interesse, utilizzando l'ente con personalità giuridica quale schermo o paravento per sottrarsi alle conseguenze degli illeciti tributari commessi a proprio personale vantaggio, viene meno la ratio che giustifica l'applicazione dell’art. 7 del d.l. 269/2003, diretto a sanzionare la sola società con personalità giuridica, e deve essere ripristinata la regola generale secondo cui la sanzione amministrativa pecuniaria colpisce la persona fisica autrice dell'illecito”.

Nel caso di specie dell’ultima ordinanza in questione, l’Agenzia delle Entrate aveva acquisito prove secondo cui la parte di corrispettivi non dichiarati ed oggetto di accertamento, erano stati versati direttamente all’amministratore, il quale incassava parte delle somme scaturenti dalle vendite, invece di farli incassare alla società.

Se ne deduce, quindi, che l’art. 7 del d.l. 269/2003 non trova applicazione qualora:

-      l’amministratore abbia agito a proprio esclusivo vantaggio, esponendosi ad una responsabilità personale in qualità di autore materiale della violazione ex articoli 2 e 11 del d. lgs. 472/1997, ovvero

-      l’ente rappresenterebbe una fictio creata nell’interesse dell’interponente, in tal caso arrivando ad essere insussistente ai fini fiscali.

Tuttavia, lo stesso art. 7 in questione presume che la società o l’ente abbia tratto diretto vantaggio dalla violazione commessa, con ciò legittimando l’irrogazione delle sanzioni esclusivamente a carico di quest’ultima. Di conseguenza, l’Amministrazione Finanziaria che voglia derogare tale regola di esclusività della sanzione, ed applicare il principio generale della responsabilità personale dell’autore materiale della violazione, ha l’obbligo di specificare nell’avviso di accertamento i motivi e gli elementi per cui ritenga che la persona coinvolta abbia tratto diretto vantaggio dai comportamenti, anche omissivi, messi in atto.